Από τον Ιούλιο του 2018 έχει τεθεί σε ισχύ ο ν. 4557/2018, με τον οποίο ενσωματώνεται η Οδηγία 2015/849 για την πρόληψη και καταστολή της νομιμοποίησης εσόδων από εγκληματικές δραστηριότητες και της χρηματοδότησης της τρομοκρατίας. Ο νόμος αυτός καταργεί πλήρως το προηγούμενο νομοθέτημα (ν. 3691/2008), επαναλαμβάνοντας, ωστόσο, πολλές από τις παλαιές διατάξεις και εισάγοντας ταυτόχρονα πρόσθετες υποχρεώσεις σε συγκεκριμένους επαγγελματίες- επιχειρήσεις.
Οι λογιστές και φορολογικοί σύμβουλοι που δραστηριοποιούνται ως ελεύθεροι επαγγελματίες καθώς και οι λογιστικές εταιρείες επηρεάζονται σε μεγάλο βαθμό από τις αλλαγές αυτές, καθώς οι πρόσθετες υποχρεώσεις που εισάγει ο νέος νόμος αγγίζουν τόσο την καθημερινή λειτουργία τους όσο και την σχέση τους με τον πελάτη.


Το Ξέπλυμα Χρήματος (ΞΧ) στα πλαίσια του νέου νόμου

Αν θέλαμε να δώσουμε έναν γενικό ορισμό θα μπορούσαμε να πούμε ότι Ξέπλυμα Χρήματος (ΞΧ) κατά τον νόμο είναι η εν γνώσει νομιμοποίηση περιουσίας που έχει προέλθει από εγκληματική δραστηριότητα, καθώς και η όποια υποβοήθηση στην διαδικασία αυτή. Τα βασικά αδικήματα που οδηγούν στην ενεργοποίηση των διατάξεων του νόμου απαριθμούνται στο άρθρο 4 και είναι στο σύνολο τους δεκαεπτά. Από αυτά τα περισσότερα αφορούν αδικήματα που προβλέπονται στον Ποινικό Κώδικα (π.χ. δωροδοκία υπαλλήλου, χρηματοδότηση τρομοκρατίας, εμπορία ανθρώπων κτλ) ορισμένα δε από αυτά συνδέονται άμεσα με τις βασικές υπηρεσίες που ένας εξωτερικός λογιστής ή λογιστική εταιρεία παρέχουν στους πελάτες τους. Αυτά είναι κυρίως η φοροδιαφυγή, όπως αυτή ορίζεται στο άρθρο 66 του ν.4174/2013. Συγκεκριμένα, με βάση το άρθρο 4 του ν. 4557/2013 ανάμεσα στα βασικά αδικήματα συγκαταλέγονται και «ιστ) τα αδικήματα: αα) φοροδιαφυγής που προβλέπονται στο άρθρο 66 του ν. 4174/2013 (Α1 170) με την εξαίρεση του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 5». Εξάλλου, το άρθρο 66 του ν. 4174/2013 ορίζει ότι:
«1.Εγκλημα φοροδιαφυγής διαπράττει όποιος με πρόθεση:
α) προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή φόρου εισοδήματος, ενιαίου φόρου ιδιοκτησίας ακινήτων (ΕΝΦΙΑ) ή ειδικού φόρου ακινήτων (ΕΦΑ), αποκρύπτει από τα όργανα της Φορολογικής Διοίκησης φορολογητέα εισοδήματα από οποιαδήποτε πηγή ή περιουσιακά στοιχεία, ιδίως παραλείποντας να υποβάλει δήλωση ή υποβάλλοντας ανακριβή δήλωση ή καταχωρίζοντας στα λογιστικά αρχεία εικονικές (ολικά ή μερικά) δαπάνες ή επικαλούμενος στη φορολογική δήλωση τέτοιες δαπάνες, ώστε να μην εμφανίζεται φορολογητέα ύλη ή να εμφανίζεται αυτή μειωμένη,
β) προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή του φόρου προστιθέμενης αξίας, του φόρου κύκλου εργασιών, του φόρου ασφαλίστρων και των παρακρατούμενων και επιρριπτόμενων φόρων, τελών ή εισφορών, δεν αποδίδει ή αποδίδει ανακριβώς ή συμψηφίζει ή εκπίπτει ανακριβώς αυτούς, καθώς και όποιος παραπλανά τη Φορολογική Διοίκηση με την παράσταση ψευδών γεγονότων ως αληθινών ή με την αθέμιτη παρασιώπηση ή απόκρυψη αληθινών γεγονότων και δεν αποδίδει ή αποδίδει ανακριβώς ή συμψηφίζει ή εκπίπτει ανακριβώς αυτούς ή λαμβάνει επιστροφή, καθώς και όποιος διακρατεί τέτοιους φόρους, τέλη ή εισφορές,
γ) προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή φόρου πλοίων δεν αποδίδει ή αποδίδει ανακριβώς στο Δημόσιο το φόρο αυτόν.
2. Παρακρατούμενοι φόροι, τέλη και εισφορές είναι εκείνοι που ρητά ορίζονται σε επί μέρους διατάξεις ότι παρακρατούνται και τελικά αποδίδονται στο Δημόσιο ή άλλο φορέα από πρόσωπο διάφορο του πραγματικού φορολογούμενου.
3. Οποιος διαπράττει έγκλημα φοροδιαφυγής από τα αναφερόμενα στη παράγραφο 1 τιμωρείται με φυλάκιση τουλάχιστον δύο (2) ετών:
α) αν ο φόρος που αναλογεί στα φορολογητέα εισοδήματα ή στα περιουσιακά στοιχεία που έχουν αποκρυβεί υπερβαίνει ανά φορολογικό ή διαχειριστικό έτος τις εκατό χιλιάδες (100.000) ευρώ ανά είδος φόρου, ή
β) αν το προς απόδοση ποσό του κύριου φόρου, τέλους ή εισφοράς που δεν αποδόθηκε ή αποδόθηκε ανακριβώς ή επεστράφη ή συμψηφίστηκε ή εξέπεσε ή διακρατείται υπερβαίνει ανά φορολογικό ή διαχειριστικό έτος:
αα) τις πενήντα χιλιάδες (50.000) ευρώ, εφόσον αφορά φόρο προστιθέμενης αξίας ή ββ) τις εκατό χιλιάδες (100.000) ευρώ ανά είδος φόρου, τέλους ή εισφοράς σε κάθε άλλη περίπτωση.
4. Επιβάλλεται κάθειρξη αν το ποσό του φόρου, τέλους ή εισφοράς της προηγούμενης παραγράφου υπερβαίνει ανά φορολογικό ή διαχειριστικό έτος τις εκατό χιλιάδες (100.000) ευρώ, εφόσον αφορά φόρο προστιθέμενης αξίας, ή τις εκατό πενήντα χιλιάδες (150.000) ευρώ σε κάθε άλλη περίπτωση φόρου, τέλους ή εισφοράς.
5. Οποιος εκδίδει πλαστά ή εικονικά φορολογικά στοιχεία, καθώς και όποιος αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία ή νοθεύει τέτοια στοιχεία, ανεξάρτητα από το αν διαφεύγει ή μη την πληρωμή φόρου, τιμωρείται με ποινή φυλάκισης τουλάχιστον τριών (3) μηνών, εκτός και αν τα φορολογικά στοιχεία χρησιμοποιήθηκαν για τη διάπραξη ή την υποστήριξη κάποιας από τις πράξεις των παραγράφων 1 έως 4, οπότε ο δράστης τιμωρείται μόνο για την τελευταία ως αυτουργός ή συμμέτοχος. (...)».
Τέλος, ένα από τα βασικά αδικήματα είναι και η μη καταβολή χρεών προς το Δημόσιο ύψους μεγαλύτερου των 200.000€ (άρθρο 25 του ν.1882/90, περ .β της παρ. 1)(1)


Η εμπλοκή του λογιστή

Εφόσον ο λογιστής έχει αποδείξεις ή σοβαρές ενδείξεις ότι ο πελάτης του έχει εμπλοκή σε κάποιο από τα παραπάνω αδικήματα, έχει καταρχήν την υποχρέωση αναφοράς του γεγονότος στην ΑΑΔΕ, ως ένα από τα βασικά μέτρα συμμόρφωσής του σε σχέση με τον νόμο.
Οι υπηρεσίες που παρέχουν οι ανεξάρτητοι λογιστές και οι λογιστικές εταιρείες μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο εκμετάλλευσης από την πλευρά προσώπων που συμμετέχουν σε εγκληματικές δραστηριότητες, λόγω του μεγάλου εύρους τους, καθώς και της νομιμοφάνειας που η συμμετοχή του λογιστή προσδίδει στις διάφορες συναλλαγές. Η εμπλοκή του λογιστή δεν είναι απαραίτητο να περιορίζεται στο έγκλημα της φοροδιαφυγής, αλλά αντίθετα μπορεί να συνδέεται και με το Ξ.Χ. μέσα από πολλούς άλλους τρόπους. Ετσι ο λογιστής μπορεί, ακόμη και χωρίς να το γνωρίζει, να εμπλακεί στη διευκόλυνση της διαδικασίας ΞΧ από κάποιον πελάτη. Ενδεικτικά οι υπηρεσίες του λογιστή μπορεί να αξιοποιηθούν για:
Την κατάρτιση και υπογραφή παραποιημένων οικονομικών καταστάσεων
Την δημιουργία σχήματος εταιρειών με στόχο την μεταμφίεση του πραγματικού δικαιούχου
Την σύσταση του πελάτη σε πρόσωπα αναγκαία για την πραγματοποίηση συναλλαγών στα πλαίσια της διαδικασίας ΞΧ (π.χ. σύσταση του πελάτη σε συμβολαιογράφο για την μεταβίβαση ακινήτου)
Δημιουργία εταιρείας με στόχο την απόκρυψη της κατοχής περιουσιακού στοιχείου ή την μεταβίβασή του σε τρίτους
Εμφάνιση του λογιστή ως ενδιάμεσου προσώπου στα πλαίσια της δραστηριότητας του πελάτη
Υποβολή παραποιημένων στοιχείων σε τρίτους (π.χ. ισοζύγια στην τράπεζα)
Χρήση του τραπεζικού λογαριασμού του λογιστή ως ενδιάμεσου για την μεταφορά χρημάτων του πελάτη, που αποτελούν προϊόν εγκλήματος, στον προσωπικό λογαριασμό του
Αξιοποίηση των υπηρεσιών του λογιστή για την πραγματοποίηση φοροδιαφυγής και απάτης ΦΠΑ. Τέτοια περίπτωση είναι και η δημιουργία από τον λογιστή μιας τεχνικής διευθέτησης με στόχο την αξιοποίηση φοροαπαλλαγής ή «παραθυράκι» στον νόμο για την μείωση των φόρων (π.χ. η παροχή κατευθύνσεων για την εξαγορά μιας εταιρείας με μοναδικό σκοπό την εκμετάλλευση των φορολογικών ζημιών της)


Σύνδεση της Φοροδιαφυγής με το Ξ.Χ.

Η περίπτωση του ΞΧ σε σχέση με την φοροδιαφυγή εμφανίζει αρκετές ιδιαιτερότητες. Το ερώτημα που δημιουργείται κατά κύριο λόγο είναι: «Πότε η φοροδιαφυγή τελικά είναι Ξ.Χ. και πότε είναι υποχρέωση του λογιστή να την αναφέρει στις ελεγκτικές αρχές;»
Οπως αναφέρθηκε και προηγουμένως ο νέος νόμος έρχεται να αντικαταστήσει παλαιότερο νομοθέτημα, το οποίο σε μεγάλο βαθμό βασίζεται στις ίδιες αρχές με αυτόν. Ετσι, παρόλο που ο ορισμός του εγκλήματος της φοροδιαφυγής έχει μεταβληθεί, ο τρόπος που η φορολογική διοίκηση το αντιμετώπισε στο παρελθόν αποτελεί οδηγό για την πιθανή αντιμετώπιση του και με τις νέες συνθήκες. Οι οδηγίες της διοίκησης στο παρελθόν (ΠΟΛ 1196/12) σχετικά με την αποστολή αναφορών για το ΞΧ μέσα από την φοροδιαφυγή, επικαλούμενες την ιδιαίτερη φύση του εγκλήματος αυτού, επισημαίνουν προς τους λογιστές ότι «η ύπαρξη της φοροδιαφυγής συνεπάγεται ταυτόχρονα και αυτόθροα την ύπαρξη ενδεχόμενης νομιμοποίησης εσόδων χωρίς να απαιτείται ειδικότερος προσδιορισμός του ύποπτου χαρακτήρα αυτών». Η ίδια εγκύκλιος καταλήγει πως οι λογιστές «άπαξ και σχηματίσουν υποψίες ή υπόνοιες τέλεσης πράξεων φοροδιαφυγής (και όχι βεβαιωμένη κατ ανάγκη φοροδιαφυγή) από πελάτες κατά την εκτέλεση του έργου τους, οφείλουν να υποβάλλουν αναφορά στην Αρχή».


Πρόσθετες υποχρεώσεις συμμόρφωσης

Ο νόμος προβλέπει ορισμένα μέτρα που πρέπει να λάβει η λογιστική εταιρεία ή ο εξωτερικός λογιστής (Ελ. Επαγγελματίας), τα λεγάμενα «Μέτρα Δέουσας Επιμέλειας» ώστε να συνεισφέρει στην πρόβλεψη και καταστολή του Ξ.Χ. Αυτά αφορούν επιγραμματικά την κατηγοριοποίηση των πελατών σε σχέση με τον κίνδυνο ΞΧ με την πραγματοποίηση μιας σχετικής εκτίμησης κινδύνου, ώστε να μπορεί να πραγματοποιεί με ασφάλεια:
την επιβεβαίωση της ταυτότητας του πελάτη και στην συνέχεια της ταυτότητας του πραγματικού δικαιούχου (στον βαθμό που ο πελάτης είναι νομικό πρόσωπο).
την αξιολόγηση του περιεχομένου της επιχειρηματικής σχέσης με τον πελάτη,
την άσκηση συνεχούς εποπτείας αυτής της επιχειρηματικής σχέσης, ώστε να εξασφαλίζει πως οι συναλλαγές και δραστηριότητες του πελάτη συνάδουν με την εικόνα που έχει γι αυτόν.
Ακόμη ο ανεξάρτητος λογιστής και η λογιστική εταιρεία θα πρέπει να διατηρούν σχετικό αρχείο, άμεσα παραδοτέο στην ελεγκτική αρχή όταν αυτό ζητηθεί, που να αποδεικνύει την συνεχή εφαρμογή της παραπάνω πολιτικής ώστε να μην βρεθούν υπόλογοι για μη συμμόρφωση με τον νόμο. Η εφαρμογή δε της πολιτικής αυτής απαιτεί και την εκπαίδευση όλων των εργαζομένων στην αναγνώριση και αναφορά προς την εσωτερική διοίκηση της λογιστικής εταιρείας των πιθανών περιπτώσεων Ξ.Χ.
Η μη συμμόρφωση με τον νόμο μπορεί να οδηγήσει σε υψηλά πρόστιμα αλλά και σε ποινές φυλάκισης. Οι κυρώσεις του νόμου αφορούν τόσο τους λογιστές ελεύθερους επαγγελματίες όσο και τις λογιστικές εταιρείες, ενώ παράλληλα προβλέπονται πρόστιμα αλλά και ποινικές κυρώσεις και για τα φυσικά πρόσωπα που ενεργούν σε θέσεις ευθύνης στα πλαίσια της λειτουργίας των λογιστικών εταιρειών-νομικών προσώπων.
Τέλος μια από τις αναγκαίες ενέργειες συμμόρφωσης από την πλευρά του λογιστή και της λογιστικής εταιρείας είναι και η γνωστοποίηση προς τον πελάτη των υποχρεώσεων που έχει να ενημερώσει τις αρχές με σχετική αναφορά στην περίπτωση υποψίας ΞΧ κατά την διάρκεια της εκτέλεσης των καθηκόντων τους.
Καταλήγοντας, σημειώνουμε ότι ήδη έχουν παρέλθει έξι μήνες από την δημοσίευση του νέου νόμου και έως σήμερα δυστυχώς οι οδηγίες της φορολογικής διοίκησης προς τον κλάδο των λογιστών έχουν περιοριστεί στην κοινοποίηση των διατάξεων του νόμου (ΠΟΛ 1189/2018), την καταγραφή των εγγράφων και στοιχείων που απαιτούνται για την πιστοποίηση του πραγματικού πελάτη και δικαιούχου (ΠΟΛ 1200/2018) και τέλος στην επιγραμματική καταγραφή των υποχρεώσεων και των προστίμων που τις συνοδεύουν (ΠΟΛ 1204/2018). Παρόλα αυτά οι υποχρεώσεις συμμόρφωσης είναι σε ισχύ, η πιθανότητα του ελέγχου και των σχετικών προστίμων υπαρκτή και η αδυναμία οργανωμένης αντιμετώπισης των υποχρεώσεων αυτών από τις λογιστικές εταιρείες και τους ανεξάρτητους λογιστές μια πραγματικότητα.


__________________________
*Ο κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της Artion Α.Ε. & ιδρυτής του Ομίλου Artion, Οικονομολόγος - Φοροτεχνικός και ο Διονύσης Σαμόλης Γενικός Διευθυντής - Λογιστής της Artion Α.Ε.

(1) Βλ. Αρθρο 23 Ν. 2523/1997