Το βασικό ερώτημα ενός επιχειρηματία που έχει ήδη, ή θέλει να συστήσει μια επιχείρηση, είναι η μορφή που πρέπει να λάβει η δραστηριότητά του αυτή.

Το θέμα αυτό εξαρτάται από τους εξής 4 παράγοντες: 1) Το ύψος της φορολογίας, 2) Το λειτουργικό κόστος της τήρησης βιβλίων, 3) Την υποχρέωση τήρησης βιβλίου ταμείου ή όχι και 4) Το ύψος των ασφαλιστικών εισφορών.

Επί των θεμάτων αυτών παρατηρούμε τα ακόλουθα:
1) Το ύψος της φορολογίας
Από το συνδυασμό των διατάξεων των άρθρων 15 παρ. 1, 29, 45 και 58 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (Ν. 4172/2013) προκύπτει ότι από φορολογικό έτος 2016 τα κέρδη της ατομικής επιχείρησης φορολογούνται ανάλογα με το ύψος τους με συντελεστή 22%, 29%, 37%, 45%(1) , ενώ τα κέρδη των εταιρειών (προσωπικών και κεφαλαιουχικών με τον σταθερό συντελεστή 29%, ο οποίος μειώνεται σταδιακά κατά μία μονάδα από το έτος 2019 μέχρι και το έτος 2022. (βλ. άρθρο 23 Ν. 4579/2018 στο «Λογιστή» Ιανουαρίου 2019, σελ. 92).
Από τον πίνακα που ακολουθεί προκύπτει σαφώς ότι για κτηθέντα κέρδη μέχρι 40.000 ευρώ συμφέρει να έχει κανείς ατομική επιχείρηση, ενώ για κέρδη άνω των 40.000 ευρώ συμφέρει η σύσταση προσωπικής εταιρείας (ομόρρυθμης, ετερόρρυθμης) ή κεφαλαιουχικής (Α.Ε. – Ε.Π.Ε. -Ι.Κ.Ε.).

Ατομικές επιχειρήσεις Νομικά πρόσωπα & νομικές οντότητες
Κέρδη      Φόρος        Κέρδη         Φόρος
10.000 €   2.200 €     10.000 €    2.900 €
20.000 €   4.400 €     20.000 €     5.800 €
30.000 €   7.300 €     30.000 €     8.700 €
40.000 €   11.000 €   40.000 €    11.600 €
50.000 €   15.500 €   50.000 €    14.500 €
60.000 €   20.000 €   60.000 €    17.400 €
70.000 €   24.500 €   70.000 €    20.300 €
100.000 €  38.000 €  100.000 €   29.000 €
200.000 €  73.000 €  200.000 €   58.000 €

2) Λειτουργικό κόστος τήρησης βιβλίων
Όπως είναι γνωστό, υπάρχουν δύο ειδών λογιστικά συστήματα τήρησης βιβλίων, ήτοι το απλογραφικό (βλ. παρ. 12 άρθρου 3 Ν. 4308/2014 (ΕΛΠ) και το διπλογραφικό (βλ. παρ. 10 ίδιου άρθρου και νόμου), σύμφωνα με το οποίο συντάσσεται ισολογισμός και η επιχείρηση τηρεί α) αρχείο στο οποίο καταχωρείται αναλυτικά κάθε συναλλαγή και γεγονός (ημερολόγιο) β) αρχείο με τις μεταβολές κάθε τηρούμενου λογαριασμού (αναλυτικό καθολικό) και γ) συντάσσει ισοζύγιο.
Βεβαίως, τόσο στη μια περίπτωση (απλογραφία), όσο και στην άλλη (διπλογραφία), παίζει ρόλο και το πλήθος των συναλλαγών, καθόσον μπορεί να υπάρχουν περισσότερες συναλλαγές σε μια επιχείρηση με απλογραφικό σύστημα από μια άλλη (ΑΕ, ΕΠΕ, ΙΚΕ) που τηρεί τα βιβλία κατά το διπλογραφικό σύστημα. Ο λογιστής – φοροτεχνικός που θα αναλάβει την επιχείρηση θα σταθμίσει τα ανωτέρω και θα ζητήσει την ανάλογη αμοιβή, λαμβάνοντας υπόψη και τις ώρες εργασίας κατά τις οποίες θα απασχοληθεί.

3) Υποχρεωτική ή μη τήρηση βιβλίου ταμείου
Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 28 του Ν. 3296/2004 (ΦΕΚ 253 τ.Α΄/14.12.2004), «κατά τους διενεργούμενους φορολογικούς ελέγχους επί επιτηδευματιών με βιβλία Γ΄ κατηγορίας του Κ.Β.Σ. (τώρα διπλογραφικά), διενεργείται υποχρεωτικώς έλεγχος ταμείου και αξιογράφων ο οποίος και προηγείται των λοιπών ελεγκτικών επαληθεύσεων. Σε περιπτώσεις διαπίστωσης αρνητικών ή θετικών διαφορών με βάση τον παραπάνω έλεγχο, οι διαφορές αυτές, πέραν των λοιπών συνεπειών και ανεξαρτήτως της προέλευσής τους, προστίθενται ως λογιστικές διαφορές καθαρών κερδών και παράλληλα προσαυξάνουν τα ακαθάριστα έσοδα του υπόχρεου, προκειμένου τα έσοδα αυτά να ληφθούν υπόψη για τον προσδιορισμό των φόρων, τελών και εισφορών από λοιπές φορολογίες».
Έτσι για παράδειγμα εάν τα λογιστικά βιβλία κατά τον έλεγχο παρουσιάζουν στον λογαριασμό του ταμείου 60.000,00 ευρώ, ενώ κατά την καταμέτρηση των χρημάτων που διαθέτει εκείνη την στιγμή η επιχείρηση στο ταμείο της βρεθούν 2.000,00 ευρώ, η διαφορά των 58.000,00 ευρώ θα θεωρηθεί πρόσθετο κέρδος και επί αυτών θα επιβληθεί και φόρος κερδών. Πέραν αυτού θα επιβληθούν και πρόστιμα για μη σωστή τήρηση λογιστικών βιβλίων.
Στην πράξη προηγείται η κοινοποίηση πράξης επιβολής προστίμου και έπεται ο προσδιορισμός του φόρου.
Επειδή ανοίγματα ταμείου υπάρχουν σε όλες τις επιχειρήσεις λόγω των απολήψεων που γίνονται είναι φυσικό ο επιχειρηματίας να προτιμά, εάν του επιτρέπει ο τζίρος του (ετήσια έσοδα κάτω του 1.500.000 ευρώ) να μην τηρεί διπλογραφικά βιβλία για να αποφύγει την τήρηση του βιβλίου ταμείου. Έτσι προτιμότερη μορφή της επιχείρησής του είναι η σύσταση μιας προσωπικής εταιρείας (ομόρρυθμης ή ετερόρρυθμης) και επειδή κατά το εμπορικό δίκαιο στην ομόρρυθμη εταιρεία οι ομόρρυθμοι εταίροι ευθύνονται εις ολόκληρον και αλληλεγγύως για τα χρέη της εταιρείας, το σύνηθες είναι η σύσταση ετερόρρυθμης εταιρείας με ομόρρυθμο εταίρο που να έχει μικρό ποσοστό συμμετοχής και χωρίς περιουσιακά στοιχεία.
Επί του ανωτέρω θέματος χρήσιμο είναι να ανατρέξει κανείς και στην υπ’ αριθμ. 1036/19.6.2017 γνωμοδότηση του ΣΛΟΤ (2) , σύμφωνα με την οποία το σχέδιο λογαριασμών του ΠΔ 1123/80 μπορεί να χρησιμοποιείται από τις οντότητες βάσει της παραγράφου 9 του άρθρου 3 του Ν. 4308/2014, χωρίς κανένα χρονικό περιορισμό, με την υποχρέωση υλοποίησης των απαραίτητων προσαρμογών για τη διευκόλυνση της ασφαλούς εφαρμογής των ΕΛΠ. Επισημαίνεται ότι όλες οι λοιπές ρυθμίσεις του ΠΔ 1123/80, πλην των κωδικών του σχεδίου λογαριασμών, έχουν ρητά καταργηθεί.

4) Το ύψος των ασφαλιστικών εισφορών
Όπως είναι γνωστό, στον ΕΦΚΑ υπάγονται υποχρεωτικά οι εταίροι των προσωπικών εταιρειών, των εταιρειών περιορισμένης ευθύνης και τα μέλη του διοικητικού συμβουλίου των ανωνύμων εταιρειών που συμμετέχουν στο κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό τουλάχιστον 3%. Αντίθετα για τους εταίρους της ΙΚΕ η ασφάλιση είναι προαιρετική, ενώ ασφαλίζεται υποχρεωτικά μόνο ο διαχειριστής της ΙΚΕ, που έχει ορισθεί με το καταστατικό ή με απόφαση των εταίρων. Στην περίπτωση σύστασης Μονοπρόσωπης ΙΚΕ ασφαλίζεται ο μοναδικός εταίρος που συνήθως είναι και διαχειριστής της εταιρείας. Ειδικότερα σε ότι αφορά στις ΙΚΕ προβλέπεται πως οι εταίροι, στις πολυπρόσωπες Ι.Κ.Ε. δεν έχουν υποχρέωση υπαγωγής στην ασφάλιση του πρώην ΟΑΕΕ και ως εκ τούτου δεν υποχρεούνται στην καταβολή ασφαλιστικών εισφορών. Ωστόσο, όταν εταίρος ΙΚΕ έχει οριστεί και διαχειριστής στην ΙΚΕ, τότε, ως διαχειριστής έχει υποχρέωση ασφάλισης και καταβάλλει ασφαλιστικές εισφορές ύψους 26,95% επί του εισοδήματος που προκύπτει από την άσκηση της διαχείρισης και όχι επί εισοδήματος που προκύπτει από την σχέση του εταίρου.
Επίσης, εάν ως διαχειριστής της ΙΚΕ έχει οριστεί τρίτο πρόσωπο πληρώνει το τρίτο πρόσωπο την εισφορά 26,95% και όχι οι εταίροι.
Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι λόγω των μειωμένων ασφαλιστικών εισφορών οι ΙΚΕ πλεονεκτούν ως προς το λειτουργικό κόστος και αν ληφθεί υπόψη η μειωμένη φορολογία για κέρδη άνω των 40.000 ευρώ, οι επιχειρηματίες προτιμούν τη μορφή αυτή της επιχείρησης. Απόδειξη τούτου είναι και η ίδρυση πλέον των 800 Ιδιωτικών Κεφαλαιουχικών Εταιρειών το μήνα, όπως δείχνουν τα στοιχεία του Γενικού Εμπορικού Μητρώου (Γ.Ε.ΜΗ.).
Τα μειονεκτήματα, όμως, των ΙΚΕ είναι αφενός μεν το μεγαλύτερο λειτουργικό κόστος τήρησης βιβλίων (υποχρεωτικώς διπλογραφικά) και αφετέρου η υποχρεωτική τήρηση του βιβλίου ταμείου.
____________________________
(1) Άρθρο 15 παρ. 1 Ν. 4172, όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 112 παρ. 1 του Ν. 4387/2016 και ισχύει για τα εισοδήματα που αποκτώνται από το φορολογικό έτος 2016 και επόμενα.
Κέρδη από Επιχειρηματική  Δραστηριότητα   Φορολογικός Συντελεστής
0 – 20.000                                                        22%
20.001 – 30.000                                                29%
30.001 – 40.000                                                37%
40.001                                                              45%

(2) Βλ. τη γνωμοδότηση αυτή στο σύγγραμμα του Μιλτιάδη Κ. Λεοντάρη «Προσωπικές εταιρείες», έκδοση 15η 2017, σελ. 629.