Νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα
Φορολογική μεταχείριση της οικονομικής ενίσχυσης που διαθέτει το κοινωφελές ίδρυμα με την επωνυμία «ΙΔΡΥΜΑ ΛΟΥΛΑΣ ΚΑΙ ΕΥΑΓΓΕΛΟΥ ΝΟΜΙΚΟΥ» στο σωματείο Ημιονηγών Νήσου Θήρας «Ο Αγιος Γεώργιος», με σκοπό να αποδοθεί στα μέλη του.

ΑΑΔΕ ΔΕΑΦ 1114190/23.07.2018

Aναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:
1. Με τις διατάξεις της περ.γ’ του άρθρου 45 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι σε φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων υπόκεινται τα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα νομικά πρόσωπα δημοσίου ή ιδιωτικού δικαίου που συστάθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή και στα οποία περιλαμβάνονται και τα κάθε είδους σωματεία και ιδρύματα, με εξαίρεση μόνο τα κάθε είδους έσοδα που πραγματοποιούνται κατά την επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους, τα οποία δεν αποτελούν αντικείμενο φόρου.
2. Με την ΠΟΛ.1044/10.2.2015 εγκύκλιο, με την οποία δόθηκαν οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 44, 45 και 46 του ν.4172/2013 διευκρινίσθηκε, μεταξύ άλλων, ότι περιπτώσεις τέτοιων εσόδων που αποκτούν τα νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα και τα οποία δεν αποτελούν αντικείμενο φόρου είναι ενδεικτικά οι εισφορές (συνδρομές) και τα δικαιώματα εγγραφής των μελών τους, τα έσοδα από εράνους, κρατικές επιχορηγήσεις, χορηγίες ιδιωτών ή επιχειρήσεων, δωρεές τρίτων, λαχειοφόρους κληρώσεις, κ.λ.π.
3. Επίσης, με τις διατάξεις του άρθρου 23 του Οργανισμού του κοινωφελούς ιδρύματος με την επωνυμία «ΙΔΡΥΜΑ ΛΟΥΛΑΣ ΚΑΙ ΕΥΑΓΓΕΛΟΥ ΝΟΜΙΚΟΥ» που κυρώθηκε με το π.δ.529/1979 («περί εγκρίσεως συστάσεως αυτοτελούς κοινωφελούς ιδρύματος υπό την επωνυμία «ΙΔΡΥΜΑ ΛΟΥΛΑΣ ΚΑΙ ΕΥΑΓΓΕΛΟΥ ΝΟΜΙΚΟΥ» και κυρώσεως του Οργανισμού διοικήσεως και λειτουργίας αυτού»), όπως ισχύει, ορίζεται, μεταξύ άλλων, ότι το ίδρυμα υποχρεούται να δίνει κάθε τρίμηνο οικονομική ενίσχυση στο σωματείο ημιονηγών Θήρας «Ο Άγιος Γεώργιος» για τα μέλη του, συγκεκριμένα και ονομαστικά, τα οποία ασκούσαν το επάγγελμα του ημιονηγού μέχρι 31.12.1982, η οποία ανέρχεται σε ποσοστό 20% επί των ακαθαρίστων εισπράξεων του ιδρύματος από τα εισιτήρια του Τελεφερίκ μετά την αφαίρεση κάθε φόρου, χαρτοσήμου ή οποιασδήποτε εισφοράς υπέρ του Δημοσίου ή από το Δημόσιο προβλεπόμενη.
Η οικονομική ενίσχυση στο σωματείο ημιονηγών Θήρας θα μειώνεται ανάλογα με τον αριθμό των ημιονηγών που αποχωρούν από το επάγγελμα για οποιαδήποτε αιτία, κατά το ποσοστό που θα αντιστοιχεί στους εξερχομένους ημιονηγούς.
Η τιμή του εισιτηρίου του Τελεφερίκ θα καθορίζεται από το Διοικητικό Συμβούλιο του ιδρύματος μετά από σύμφωνη γνώμη της αρμόδιας υπηρεσίας του Ε.Ο.Τ.
4. Από στοιχεία που έχουν περιέλθει σε γνώση της υπηρεσίας μας προκύπτει ότι το Σωματείο Ημιονηγών Νήσου Θήρας «Ο Άγιος Γεώργιος», το οποίο λειτουργεί στη Σαντορίνη από το 1971 οπότε και ιδρύθηκε το Τελεφερίκ από το κοινωφελές ίδρυμα με την επωνυμία «ΙΔΡΥΜΑ ΛΟΥΛΑΣ ΚΑΙ ΕΥΑΓΓΕΛΟΥ ΝΟΜΙΚΟΥ», συστάθηκε προκειμένου να μπορεί να εισπράττει ένα χρηματικό ποσό που το παραπάνω ίδρυμα υποχρεούται (από τη βούληση του διαθέτη) να δίνει ως οικονομική ενίσχυση στους ημιονηγούς από την έναρξη λειτουργίας του Τελεφερίκ, με βάση τα οριζόμενα στο π.δ.529/1979, το οποίο αποδίδεται ονομαστικά στα μέλη του εν λόγω σωματείου. Επιπλέον, το ποσό αυτής της ενίσχυσης στους ημιονηγούς δεν καταβάλλεται σε μηνιαία βάση, δηλαδή δεν έχει περιοδικότητα και περαιτέρω το ποσό αυτό δεν προσφέρεται ως αντάλλαγμα παρεχόμενης μισθωτής υπηρεσίας ή οποιασδήποτε άλλης παρεχόμενης υπηρεσίας στο Ίδρυμα, αλλά με τον τρόπο αυτό εκπληρώνεται σε ετήσια βάση και ανάλογα με τα αποτελέσματα των εσόδων του Ιδρύματος, η βούληση του διαθέτη προς τους ημιονηγούς της νήσου Θήρας δια μέσου του Σωματείου Ημιονηγών.
5. Από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω συνάγεται ότι το εν λόγω χρηματικό ποσό που διαθέτει το κοινωφελές ίδρυμα με την επωνυμία «ΙΔΡΥΜΑ ΛΟΥΛΑΣ ΚΑΙ ΕΥΑΓΓΕΛΟΥ ΝΟΜΙΚΟΥ» στο σωματείο Ημιονηγών Νήσου Θήρας «Ο Άγιος Γεώργιος» δεν φορολογείται στο όνομα του σωματείου, καθόσον για φορολογικούς σκοπούς δεν αποτελεί έσοδό του, αλλά εισπράττεται προκειμένου να αποδοθεί στα μέλη του.
6. Όσον αφορά στη φορολογική μεταχείριση του χρηματικού αυτού ποσού στο επίπεδο των φυσικών προσώπων μελών του σωματείου, επισημαίνουμε τα ακόλουθα:
Με τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 7 του ν.4172/2013 ορίζεται, ότι ο ΚΦΕ διακρίνει τις ακόλουθες κατηγορίες ακαθάριστων εισοδημάτων:
α) εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις,
β) εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα,
γ) εισόδημα από κεφάλαιο και
δ) εισόδημα από υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου.
7. Στην αιτιολογική έκθεση του άρθρου 7 του ν.4172/2013 αναφέρεται ότι σε φόρο υπόκεινται μόνο τα εισοδήματα που εμπίπτουν σε μία από τις τέσσερις κατηγορίες που αναγνωρίζονται στο άρθρο αυτό και συνεπώς ότι δεν εμπίπτει στο εννοιολογικό πεδίο κανενός από τα αναφερόμενα εισοδήματα δεν υπόκειται σε φόρο.
8. Επίσης, με την ΠΟΛ.1094/17.4.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίσθηκε ότι τα χρηματικά ποσά που καταβάλλονται ως οικονομική ενίσχυση - βοήθημα σε ευπαθείς κοινωνικές ομάδες γενικώς, δεν εμπίπτουν σε καμία κατηγορία εισοδήματος του άρθρου 7 και επομένως δεν φορολογούνται.
9. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι τα εν λόγω χρηματικά ποσά που εισπράττονται από τους δικαιούχους ημιονηγούς της Θήρας μέσω του σωματείου τους (σύμφωνα με την παρ.3 του παρόντος) και τα οποία προέρχονται από το κοινωφελές ίδρυμα «ΙΔΡΥΜΑ ΛΟΥΛΑΣ ΚΑΙ ΕΥΑΓΓΕΛΟΥ ΝΟΜΙΚΟΥ», δεν αποτελούν γι’ αυτούς εισόδημα, καθόσον αυτά ούτε καταβάλλονται περιοδικά ούτε και ως αντάλλαγμα παρεχόμενης από αυτούς υπηρεσίας, αλλά απλώς αποτελούν ενίσχυση - βοήθημα προς μέλη μιας ιδιάζουσας επαγγελματικής ομάδας, και ως εκ τούτου δηλώνονται στους κωδικούς 781-782 του Ε1.


Νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα
Φορολογική μεταχείριση των δημοτικών επιχειρήσεων ύδρευσης και αποχέτευσης (Δ.Ε.Υ.Α.), μετά την έναρξη ισχύος του ν. 4483/2017.

ΑΑΔΕ ΔΕΑΦ 1106959/11.07.2018

Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:
1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 1 του ν. 1069/1980, όπως ισχύουν μετά την τροποποίησή τους με το άρθρο 1 του ν. 4483/2017, οι Δημοτικές Επιχειρήσεις Ύδρευσης και Αποχέτευσης (Δ.Ε.Υ.Α.) αποτελούν νομικά πρόσωπα ιδιωτικού δικαίου της παρ. 4 του άρθρου 252 του Κώδικα Δήμων και Κοινοτήτων (ΚΔΚ), όπως κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν. 3463/2006, έχουν κοινωφελή και μη κερδοσκοπικό χαρακτήρα και διέπονται από τους κανόνες της ιδιωτικής οικονομίας, εφόσον δεν ορίζεται διαφορετικά από άλλες ειδικές διατάξεις του παρόντος, του Κώδικα Δήμων και Κοινοτήτων και του ν. 3852/2010.
Οι πιο πάνω διατάξεις ισχύουν από τη δημοσίευση του ν. 4483/2017 στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, ήτοι από 31.7.2017.
2. Εξάλλου, με την αιτιολογική έκθεση του ν. 4483/2017 διευκρινίζεται ότι με τη νέα διατύπωση του άρθρου προβλέπεται ρητά ο μη κερδοσκοπικός χαρακτήρας των Δ.ΕΎ.Α..
3. Περαιτέρω, από τη Διοίκηση είχε διευκρινιστεί, πριν την έναρξη ισχύος του ν. 4483/2017, ότι για την εφαρμογή των διατάξεων του ν. 4172/2013 οι Δ.Ε.Υ.Α. ως δημοτικές κοινωφελείς επιχειρήσεις περιλαμβάνονται στις νομικές οντότητες και περαιτέρω ότι δεν απαλλάσσονται από τον φόρο εισοδήματος για τα φορολογικά έτη που ξεκινούν από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μετά (σχετ. τα αριθ. πρωτ. ΔΕΑΦ Β 1004412 ΕΞ 2016/8.1.2016 και ΔΕΑΦ Β 1053891 ΕΞ 2015/21.4.2015 έγγραφά μας).
4. Κατόπιν των ανωτέρω και δεδομένου ότι από τις διατάξεις του ν. 1069/1980, όπως ισχύουν μετά την τροποποίησή τους με τον ν. 4483/2017, προκύπτει σαφώς ο μη κερδοσκοπικός χαρακτήρας των Δ.Ε.Υ.Α., οι εν λόγω επιχειρήσεις αντιμετωπίζονται φορολογικά ως μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα νομικά πρόσωπα, σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. γ’ του άρθρου 45 του ν. 4172/2013 και τις οδηγίες που έχουν δοθεί για την εφαρμογή των διατάξεων αυτών (ΠΟΛ.1044/10.2.2015 εγκύκλιος).
Για τον σκοπό αυτό, οι Δ.Ε.Υ.Α υποχρεούνται να ενημερώσουν τη Φορολογική Διοίκηση, για τη μεταβολή της νομικής μορφής σε «ΝΠΙΔ μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα», υποβάλλοντας το έντυπο Μ3.
Όσον αφορά στην υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος για το φορολογικό έτος 2017, οι Δ.Ε.Υ.Α. θα πρέπει να υποβάλουν δύο δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος, εκ των οποίων η πρώτη για το χρονικό διάστημα 1.1.2017 - 30.7.2017 ως νομικές οντότητες, σύμφωνα με τις οδηγίες που έχουν δοθεί με το αριθ. πρωτ. ΔΕΑΦ Β 1004412 ΕΞ 2016/8.1.2016 έγγραφό μας, ενώ η δεύτερη για το χρονικό διάστημα 31.7.2017 - 31.12.2017 ως νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα (συμπληρώνοντας τον Πίνακα 2 του εντύπου Ν).
Η υποβολή του εντύπου Μ3 και των δύο δηλώσεων ΦΕΝΠ θα γίνει χειρόγραφα στην αρμόδια για τη φορολόγησή τους Δημόσια Οικονομική Υπηρεσία, μέχρι 10 Αυγούστου, χωρίς την επιβολή κυρώσεων.
Τέλος, επισημαίνεται ότι μετά την έναρξη ισχύος του ν. 4483/2017 δεν επιβάλλεται στις Δ.Ε.Υ.Α. το τέλος επιτηδεύματος που επιβάλλεται με τις διατάξεις του άρθρου 31 του ν. 3986/2011, λόγω της νομική μορφής τους ως νομικών προσώπων μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα.
Κάθε άλλο έγγραφο που έχει εκδοθεί μετά την έναρξη ισχύος του ν. 4483/2017 με περιεχόμενο αντίθετο προς τα ανωτέρω παύει να ισχύει.


Εισόδημα απο εκμίσθωση ακινήτων
Φορολογική μεταχείριση του εισοδήματος που αποκτούν οι Φορείς Γενικής Κυβέρνησης από την εκμίσθωση των ακινήτων τους μέσω της Υπηρεσίας Αξιοποίησης της Ακίνητης Περιουσίας των Ενόπλων Δυνάμεων (ΥΠ.Α.Α.Π.Ε.Δ.), με βάση τις διατάξεις του ν.4407/2016.

ΑΑΔΕ ΔΕΑΦ 1115608/26.07.2018

Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:
1. Με τις διατάξεις της περ.α’ του άρθρου 46 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι οι φορείς γενικής κυβέρνησης απαλλάσσονται από το φόρο εισοδήματος, με εξαίρεση το εισόδημα που αποκτούν από κεφάλαιο και υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου.
2. Περαιτέρω, με την ΠΟΛ.1044/10.2.2015 εγκύκλιο διευκρινίσθηκε ότι ως φορείς γενικής κυβέρνησης νοούνται αυτοί που περιλαμβάνονται στο Μητρώο Φορέων Γενικής Κυβέρνησης που τηρείται από την Ελληνική Στατιστική Αρχή (ΕΛΣΤΑΤ) με βάση τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 1Β του ν.2362/1995 ή της παρ.1 του άρθρου 14 του ν.4270/2014, κατά περίπτωση.
Με την ίδια εγκύκλιο διευκρινίσθηκε ότι σε ισχύ διατηρούνται απαλλαγές από το φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων του άρθρου 45 του ν.4172/2013 που προκύπτουν από ειδικές διατάξεις νόμων που είτε δεν καταργήθηκαν με την παρ.1 του άρθρου 12 του ν.3842/2010 είτε θεσπίστηκαν μεταγενέστερα. Κατά συνέπεια, φορείς γενικής κυβέρνησης, όπως προσδιορίζονται πιο πάνω, για τους οποίους προβλέπεται απαλλαγή από το φόρο εισοδήματος με βάση ειδικές διατάξεις νόμων που διατηρούνται σε ισχύ, σύμφωνα με τα ανωτέρω, απαλλάσσονται από το φόρο εισοδήματος, σύμφωνα με όσα ορίζονται στις ειδικές αυτές διατάξεις νόμων, μη εφαρμοζομένων στην περίπτωση αυτή των διατάξεων της περ.α’ του άρθρου 46 του ν.4172/2013 με βάση τις οποίες φορολογούνται για το εισόδημά τους από κεφάλαιο (ήτοι, μερίσματα, τόκοι, δικαιώματα, εισόδημα από ακίνητη περιουσία) και υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου.
3. Επίσης, με τις διατάξεις του πρώτου εδαφίου της παρ.1 του άρθρου 39 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι ο όρος «εισόδημα από ακίνητη περιουσία» σημαίνει το εισόδημα, σε χρήμα ή σε είδος, που προκύπτει από την εκμίσθωση ή την ιδιοχρησιμοποίηση ή τη δωρεάν παραχώρηση χρήσης γης και ακινήτων.
4. Εξάλλου, με τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 47 του ίδιου ως άνω νόμου ορίζεται ότι όλα τα έσοδα που αποκτούν τα νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες που αναφέρονται στις περιπτώσεις του άρθρου 45 θεωρούνται έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα.
5. Με τις διατάξεις του άρθρου 9 του ν.4407/2016 ορίζεται ότι στο ΥΠ.ΕΘ.Α. (Υπουργείο Εθνικής Άμυνας) συνιστάται υπηρεσία με τίτλο «Υπηρεσία Αξιοποίησης της Ακίνητης Περιουσίας των Ενόπλων Δυνάμεων» (ΥΠ.Α.Α.Π.Ε.Δ.), η οποία λειτουργεί ως οργανωτική μονάδα επιπέδου διεύθυνσης και υπάγεται απευθείας στον Υπουργό Εθνικής Άμυνας.
Αποστολή της ΥΠ.Α.Α.Π.Ε.Δ. είναι η αξιοποίηση των ακινήτων ιδιοκτησίας του Ταμείου Εθνικής Άμυνας (Τ.ΕΘ.Α.), του Ταμείου Εθνικού Στόλου (Τ.Ε.Σ.) και του Ταμείου Αεροπορικής Άμυνας (Τ.Α.Α.) που δεν χρησιμοποιούνται για στρατιωτικούς σκοπούς, προς όφελος των Ενόπλων Δυνάμεων και των στελεχών τους, καθώς και η αξιοποίηση των ακινήτων του Μετοχικού Ταμείου Στρατού (Μ.Τ.Σ.), του Μετοχικού Ταμείου Ναυτικού (Μ.Τ.Ν.) και του Μετοχικού Ταμείου Αεροπορίας (Μ.Τ.Α.), προς όφελος των μετόχων των Μετοχικών Ταμείων (άρθρο 10 του ίδιου ως άνω νόμου).
6. Ακόμη, με τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 11 του ίδιου ως άνω νόμου ορίζεται ότι η ΥΠ.Α.Α.Π.Ε.Δ. επιλέγει τα ακίνητα, των οποίων η αξιοποίηση θα διενεργείται αποκλειστικά με εκμίσθωση κατόπιν χρηματικής ή άλλης αντιπαροχής αποτιμητής σε χρήμα. Οι συμβάσεις που συνάπτονται περιλαμβάνουν υποχρεωτικά ρήτρα αναπροσαρμογής του ύψους της αντιπαροχής ανά πενταετία, τουλάχιστον στο ύψος του δείκτη τιμών καταναλωτή.
Το αντάλλαγμα που προέρχεται από την αξιοποίηση των περιουσιακών στοιχείων, καθώς και από την περαιτέρω διαχείριση των πόρων αξιοποίησης, αποδίδεται στο Ταμείο που έχει στην ιδιοκτησία του το αξιοποιούμενο ακίνητο και αποτελεί έσοδο του Ταμείου, απαλλασσόμενο από κάθε φόρο και τέλος (παρ.13 του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου).
7. Από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω και δεδομένου ότι οι απαλλακτικές διατάξεις της παρ.13 του άρθρου 11 του ν.4407/2016, ως ειδικότερες, κατισχύουν των διατάξεων της περ.α’ του άρθρου 46 του ν.4172/2013, συνάγεται ότι το εισόδημα που αποκτούν οι φορείς γενικής κυβέρνησης (Τ.ΕΘ.Α., Τ.Ε.Σ., Τ.Α.Α., Μ.Τ.Σ., Μ.Τ.Ν. και Μ.Τ.Α.) από την εκμίσθωση των ακινήτων τους μέσω της Υπηρεσίας Αξιοποίησης της Ακίνητης Περιουσίας των Ενόπλων Δυνάμεων, στο πλαίσιο των διατάξεων του ν.4407/2016, απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος.
8. Τέλος, διευκρινίζεται ότι τα μισθώματα που εισπράττονται από τα Ταμεία που αναφέρονται στο άρθρο 10 του ν. 4407/2016 και σύμφωνα με την διαδικασία και τις προϋποθέσεις που τίθενται στα άρθρα 10 και 11 του ν.4407/2016, απαλλάσσονται και των τελών χαρτοσήμου, λόγω της αντικειμενικής απαλλαγής του αρ.11§13 του νόμου αυτού.